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Cessione dello studio professionale: trattamento fiscale del corrispettivo di vendita

In tema di tassazione del corrispettivo derivante della cessione dello studio professionale, con la recente Ordinanza n. 3400 del 6 febbraio 2019, la Corte di Cassazione ha affermato che per espressa previsione normativa, dal 2006 il corrispettivo di cessione dello studio professionale costituisce integralmente reddito di lavoro autonomo professionale, mentre per le cessioni antecedenti la parte corrispondente alla cessione di clientela ricade nella categoria dei redditi diversi

FATTO


L’Agenzia delle Entrate ha emesso avviso di accertamento nei confronti del contribuente per omessa dichiarazione fra i redditi diversi del corrispettivo derivante dalla cessione dello studio professionale.
Il contratto di cessione, in particolare, prevedeva l’obbligo del contribuente (cedente) di svolgere attività per il mantenimento della clientela, l’attribuzione di un valore al portafoglio clienti, il divieto di concorrenza e la cessione di un complesso di beni idoneo allo svolgimento dell’attività, senza indicazione distinta dei valori attribuiti ad ogni singolo elemento della cessione.
Su ricorso del professionista i giudici tributari hanno confermato la legittimità dell’accertamento, rilevando che il contratto di cessione configurava un trasferimento di attività professionale svolta in forma di impresa, pertanto riconducibile nell’ambito dei redditi diversi, mentre la distinzione tra i diversi componenti oggetto della cessione costituiva onere del contribuente, non imputabile all’Amministrazione finanziaria.


DECISIONE DELLA CASSAZIONE


La Corte di Cassazione ha osservato, preliminarmente, che anche gli studi professionali possono essere organizzati in forma di azienda, ogni qualvolta al profilo personale dell’attività svolta si affianchino un’organizzazione di mezzi e strutture, un numero di titolari e dipendenti ed un’ampiezza di locali adibiti all’attività, tali che il fattore organizzativo e l’entità dei mezzi impiegati sovrastino l’attività professionale del titolare, o quanto meno si pongano, rispetto ad essa, come entità giuridica dotata di una propria rilevanza strutturale e funzionale che, seppure non separata dall’attività del titolare, assuma una rilevanza economica.
Seppure non sia configurabile una prevalenza dell’elemento organizzativo, e la persona del professionista rimanga predominante, in base al principio di autonomia negoziale, deve ritenersi validamente stipulato il contratto avente ad oggetto il trasferimento, verso corrispettivo, dello studio professionale ad altro soggetto, intenzionato a proseguire l’attività avvalendosi del complesso dei beni, materiali ed immateriali, appartenenti al proprio dante causa.
In tal caso si verifica un vero e proprio trasferimento dell’attività: accanto agli arredi, al complesso dei beni strumentali e dei rapporti contrattuali di fornitura, l’alienante “cede” per via indiretta, al professionista che subentra, la clientela, nel senso che assume a tal fine obblighi positivi di fare (mediante un’attività promozionale di presentazione e di canalizzazione) e negativi di non fare (quale il divieto di riprendere ad esercitare la stessa attività nello stesso luogo), volti a consentire al successore che ne abbia le qualità di mantenere la clientela, previo conferimento di un nuovo incarico.


Riguardo al trattamento fiscale dei corrispettivi derivanti dalla cessione dello studio professionale, occorre distinguere le cessioni poste in essere fino al 2005, da quelle effettuate a decorrere dal 2006.
Dal 2006, infatti, è stato introdotto uno specifico regime di tassazione per i corrispettivi delle cessioni di attività professionali, in base al quale concorrono a formare il reddito di lavoro autonomo i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale. Dunque, il corrispettivo della cessione deve ritenersi integralmente riconducibile tra i redditi riferibili all’attività professionale.
Per le cessioni antecedenti al 2006 (come nella fattispecie in esame), invece, la parte di corrispettivo riferita agli elementi immateriali (quali la cessione di clientela e il divieto di concorrenza) rientra nell’ambito dei redditi diversi, in cui sono compresi i redditi “derivanti da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente o dalla assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere”. In merito a tale qualificazione, la Corte di Cassazione ha precisato che la normativa di riferimento esclude in termini generali dalla qualificazione come redditi diversi solo quelli che siano conseguiti nell’esercizio dell’attività professionale, e non tutti quelli che trovino occasione o comunque origine in tale attività. Il provento della cessione dell’attività professionale è certamente un reddito che ha origine nell’attività professionale, ma non costituisce il corrispettivo di una specifica prestazione professionale resa ad un cliente; di conseguenza, per la parte riconducibile all’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere (cessione di clientela e divieto di concorrenza) è corretta la qualificazione come redditi diversi. A differenza di quanto sostenuto dei giudici tributari, la Corte di Cassazione a precisato però che nel caso di mancata specificazione del valore contrattualmente attribuito ad ogni singolo elemento oggetto di cessione, spetta all’Amministrazione finanziaria l’onere della prova del presupposto impositivo.